\r\n\r\n\r\n\r\n Именем Российской Федерации\r\n\r\n ПОСТАНОВЛЕНИЕ\r\n\r\n КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ\r\n\r\n\r\n по делу о проверке конституционности положений пунктов 6 и 7\r\n статьи 168 и пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской\r\n Федерации в связи с жалобой общества с ограниченной\r\n ответственностью \"Торговый дом \"Камснаб\"\r\n\r\n город Санкт-Петербург 3 июня 2014 года\r\n\r\n Конституционный Суд Российской Федерации в составе\r\nПредседателя В.Д.Зорькина, судей К.В.Арановского, А.И.Бойцова,\r\nН.С.Бондаря, Г.А.Гаджиева, Ю.М.Данилова, Л.М.Жарковой, Г.А.Жилина,\r\nС.М.Казанцева, М.И.Клеандрова, С.Д.Князева, А.Н.Кокотова,\r\nЛ.О.Красавчиковой, С.П.Маврина, Н.В.Мельникова, Ю.Д.Рудкина,\r\nН.В.Селезнева, О.С.Хохряковой, В.Г.Ярославцева,\r\n руководствуясь статьей 125 (часть 4) Конституции Российской\r\nФедерации, пунктом 3 части первой, частями третьей и четвертой\r\nстатьи 3, частью первой статьи 21, статьями 36, 47-1,74, 86, 96, 97\r\nи 99 Федерального конституционного закона \"О Конституционном Суде\r\nРоссийской Федерации\",\r\n рассмотрел в заседании без проведения слушания дело о проверке\r\nконституционности пунктов 6 и 7 статьи 168 и пункта 5 статьи 173\r\nНалогового кодекса Российской Федерации.\r\n Поводом к рассмотрению дела явилась жалоба ООО \"Торговый дом\r\n\"Камснаб\". Основанием к рассмотрению дела явилась обнаружившаяся\r\nнеопределенность в вопросе о том, соответствуют ли Конституции\r\nРоссийской Федерации оспариваемые заявителем законоположения.\r\n Заслушав сообщение судьи-докладчика К.В.Арановского,\r\nисследовав представленные документы и иные материалы,\r\nКонституционный Суд Российской Федерации\r\n\r\n у с т а н о в и л:\r\n\r\n 1. В соответствии со статьей 168 Налогового кодекса Российской\r\nФедерации при реализации товаров (работ, услуг) населению по\r\nрозничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога на\r\nдобавленную стоимость включается в указанные цены (тарифы); при\r\nэтом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а\r\nтакже на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма\r\nналога не выделяется (пункт 6); при реализации товаров за наличный\r\nрасчет организациями (предприятиями) и индивидуальными\r\nпредпринимателями розничной торговли и общественного питания, а\r\nтакже другими организациями, индивидуальными предпринимателями,\r\nвыполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно\r\nнаселению, требования по оформлению расчетных документов и\r\nвыставлению счетов-фактур, установленные пунктами 3 и 4 той же\r\nстатьи, считаются выполненными, если продавец выдал покупателю\r\nкассовый чек или иной документ установленной формы (пункт 7). В\r\nсилу пункта 5 статьи 173 данного Кодекса лицами, не являющимися\r\nплательщиками налога на добавленную стоимость, и\r\nналогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей\r\nплательщика данного налога, связанных с его исчислением и уплатой,\r\nсумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется в случае\r\nвыставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога;\r\nпри этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как\r\nсумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном\r\nпокупателю товаров (работ, услуг).\r\n 1.1. Оспаривающее конституционность названных законоположений\r\nООО \"Торговый дом \"Камснаб\" при осуществлении предпринимательской\r\nдеятельности в виде розничной торговли товарами применяло общую\r\nсистему налогообложения, исчисляя по правилам этой системы налог на\r\nдобавленную стоимость и декларируя облагаемые им операции и суммы\r\nисчисленного налога. Однако результаты выездной налоговой проверки\r\nпозволили инспекции ФНС России по городу Набережные Челны прийти к\r\nвыводу, что осуществляемая ООО \"Торговый дом \"Камснаб\" деятельность\r\nтребует применения системы налогообложения в виде единого налога на\r\nвмененный доход. Вместе с тем налоговый орган обязал общество\r\nуплатить в бюджет и налог на добавленную стоимость, несмотря на то\r\nчто при реализации товаров оно выдавало покупателям кассовые чеки,\r\nа не выставляло счета-фактуры, поскольку соответствующая сумма\r\nналога включалась в цену реализуемых товаров.\r\n Решением от 15 ноября 2011 года Арбитражный суд Республики\r\nТатарстан отказал в удовлетворении заявления ООО \"Торговый дом\r\n\"Камснаб\" о признании недействительным решения налогового органа от\r\n16 июня 2010 года о привлечении общества к ответственности за\r\nналоговое правонарушение и о начислении ему недоимки как по единому\r\nналогу на вмененный доход, так и по налогу на добавленную\r\nстоимость. Оставляя решение арбитражного суда первой инстанции без\r\nизменения, Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд исходил из\r\nположений пунктов 6 и 7 статьи 168 и пункта 5 статьи 173 Налогового\r\nкодекса Российской Федерации, в силу которых, по его мнению,\r\nорганизация, не являющаяся плательщиком налога на добавленную\r\nстоимость, при реализации товаров (работ, услуг) населению по\r\nрозничным ценам обязана, тем не менее, уплатить этот налог в бюджет\r\nна том основании, что она сама определила соответствующую сумму\r\nналога расчетным путем, указала ее в налоговой декларации и\r\nполучила от покупателей в составе цены реализации товаров\r\n(постановление от 4 апреля 2012 года). С указанными судебными\r\nактами согласился Федеральный арбитражный суд Поволжского округа\r\n(постановление от 12 июля 2012 года). Определением Высшего\r\nАрбитражного Суда Российской Федерации от 22 октября 2012 года в\r\nпередаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской\r\nФедерации для пересмотра в порядке надзора ООО \"Торговый дом\r\n\"Камснаб\" также отказано.\r\n Нарушение положениями пунктов 6 и 7 статьи 168 и пункта 5\r\nстатьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации своих прав,\r\nгарантированных статьями 8 (часть 1), 34 (часть 1) и 57 Конституции\r\nРоссийской Федерации, ООО \"Торговый дом \"Камснаб\" усматривает в\r\nтом, что эти положения - по смыслу, придаваемому им\r\nправоприменительной практикой, - вопреки принципам равенства и\r\nсправедливости налогообложения, ясности и непротиворечивости\r\nналоговой нормы возлагают на организацию, считавшую себя\r\nплательщиком налога на добавленную стоимость и исчислявшую сумму\r\nэтого налога с производимых ею операций по розничной продаже\r\nтоваров населению, но впоследствии признанную плательщиком единого\r\nналога на вмененный доход для отдельных видов деятельности,\r\nобязанность уплатить помимо него налог на добавленную стоимость с\r\nсумм, полученных от реализации товаров.\r\n 1.2. Как следует из статей 74, 96 и 97 Федерального\r\nконституционного закона \"О Конституционном Суде Российской\r\nФедерации\", проверяя по жалобе гражданина, объединения граждан\r\nконституционность законоположений, примененных в конкретном деле,\r\nрассмотрение которого завершено в суде, и затрагивающих\r\nконституционные права и свободы, на нарушение которых ссылается\r\nзаявитель, Конституционный Суд Российской Федерации принимает\r\nпостановление только по предмету, указанному в жалобе, и лишь в\r\nотношении той части акта, конституционность которой подвергается\r\nсомнению, оценивая как буквальный смысл рассматриваемых\r\nзаконоположений, так и смысл, придаваемый им официальным и иным\r\nтолкованием или сложившейся правоприменительной практикой, а также\r\nисходя из их места в системе правовых норм, не будучи связанным при\r\nпринятии решения основаниями и доводами, изложенными в жалобе.\r\n Соответственно, положения пунктов 6 и 7 статьи 168 и пункта 5\r\nстатьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации являются\r\nпредметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации\r\nпо настоящему делу постольку, поскольку эти положения в их\r\nвзаимосвязи могут служить основанием для возложения на лицо,\r\nпризнанное плательщиком единого налога на вмененный доход для\r\nотдельных видов деятельности, обязанности по уплате налога на\r\nдобавленную стоимость с операций по розничной реализации товаров\r\nбез выставления покупателям счетов-фактур.\r\n 2. Согласно Конституции Российской Федерации каждый обязан\r\nплатить законно установленные налоги и сборы (статья 57). Данной\r\nобязанности корреспондирует право каждого не быть принужденным к\r\nуплате налогов и сборов, не отвечающих указанному критерию.\r\n Нормативно-правовое регулирование в сфере налогообложения,\r\nосуществляемое с учетом конституционно-правовой природы налогов как\r\nнеобходимой экономической основы существования и деятельности\r\nгосударства, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации\r\nво взаимосвязи с положениями ее статей 1 (часть 1), 19 (части 1 и\r\n2) и 55 (часть 3), должно быть основано на конституционном принципе\r\nравенства, который применительно к сфере налогообложения означает\r\nего равномерность, нейтральность и справедливость и исключает\r\nпридание налогам и сборам дискриминационного характера. Вместе с\r\nтем оно должно создавать надлежащие условия исполнения налоговой\r\nобязанности, что, с одной стороны, предполагает достаточную свободу\r\nзаконодательного усмотрения при установлении конкретных налогов и\r\nопределении параметров основных элементов налога, в том числе\r\nсостава налогоплательщиков и объектов налогообложения, стоимостных\r\nи (или) количественных показателей, необходимых для определения\r\nналоговой базы, порядка исчисления налога, а также оснований и\r\nпорядка освобождения от налогообложения, а с другой - требует\r\nнеукоснительного следования конституционному принципу соразмерности\r\nпри введении публично-правовой ответственности за несоблюдение\r\nналогоплательщиками возложенных на них обязанностей: в силу\r\nвытекающих их этого принципа требований справедливости,\r\nадекватности и пропорциональности используемых правовых средств\r\nналоговая ответственность должна наступать лишь за виновное деяние\r\nи дифференцироваться в зависимости от обстоятельств,\r\nобусловливающих ее индивидуализацию.\r\n В силу конституционного требования о необходимости уплаты\r\nтолько законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с\r\nпредписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации\r\nналоговая обязанность должна, среди прочего, пониматься как\r\nобязанность платить налоги в размере не большем, чем это\r\nустановлено законом, в котором определены все существенные элементы\r\nналогового обязательства, включая объект налогообложения, налоговую\r\nбазу, порядок исчисления и уплаты налога, а механизм\r\nналогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность их\r\nвзимания с обязанных лиц и одновременно правомерность деятельности\r\nуполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием\r\nсредств налогообложения, - именно соблюдение конституционных\r\nпредписаний относительно формальной определенности и полноты\r\nэлементов налогового обязательства при формировании структуры\r\nналога и учет объективных характеристик экономико-правового\r\nсодержания налога обеспечивают эффективность налогообложения и\r\nреальность его целей и позволяют налогоплательщикам своевременно\r\nуплатить налог, а налоговым органам - осуществлять контроль за\r\nдействиями налогоплательщиков по уплате налоговых сумм в бюджет.\r\n Приведенные правовые позиции изложены Конституционным Судом\r\nРоссийской Федерации в ряде решений, в том числе в постановлениях\r\nот 28 марта 2000 года N 5-П, от 17 марта 2009 года N 5-П и от\r\n22 июня 2009 года N 10-П, а также в определениях от 16 января\r\n2009 года N 146-О-О, от 1 декабря 2009 года N 1553-О-П, от 1 марта\r\n2012 года N 384-О-О и др.\r\n 3. Обращаясь к анализу особенностей экономико-правовой природы\r\nналога на добавленную стоимость, Конституционный Суд Российской\r\nФедерации пришел к следующим выводам (постановления от 28 марта\r\n2000 года N 5-П и от 20 февраля 2001 года N 3-П, определения от\r\n8 апреля 2004 года N 169-О, от 4 ноября 2004 года N 324-О, от\r\n15 февраля 2005 года N 93-О и др.):\r\n данный налог, будучи формой изъятия в бюджет части добавленной\r\nстоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой\r\nкак разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и\r\nстоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства\r\nи обращения, является косвенным налогом (налогом на потребление):\r\nреализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам),\r\nувеличенным на сумму налога на добавленную стоимость, а бремя его\r\nуплаты, соответственно, ложится на приобретателя товаров (работ,\r\nуслуг), которому, в свою очередь, предоставлено право уменьшить\r\nсобственное обязательство по уплате данного налога на налоговые\r\nвычеты в размере суммы налога, предъявленной ему продавцом к уплате\r\nпри реализации товаров (работ, услуг). При этом уплате в бюджет по\r\nитогам налогового периода подлежит отрицательная разница между\r\nсуммой налоговых вычетов и суммой этого налога, исчисленного\r\nналогоплательщиком по операциям, признаваемым объектом\r\nналогообложения; что касается положительной разницы, то она\r\nвозмещается из бюджета налогоплательщику;\r\n в целях обеспечения надлежащего порядка применения налоговых\r\nвычетов и создания условий, позволяющих оценить их правомерность и\r\nпресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом\r\nили возвратом) сумм налога из бюджета, Налоговый кодекс Российской\r\nФедерации предусматривает в качестве основания для принятия\r\nналогоплательщиком к вычету суммы налога на добавленную стоимость\r\nпо конкретной операции специальный документ - счет-фактуру, который\r\nвыставляется продавцом и должен отвечать требованиям, закрепленным\r\nстатьей 169 данного Кодекса. Если же выставленный счет-фактура не\r\nсодержит четких и однозначных сведений, предусмотренных законом, он\r\nне может являться основанием для принятия налогоплательщиком к\r\nвычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость,\r\nначисленных продавцом приобретенных им товаров (работ, услуг).\r\n 3.1. Обязанность по выставлению счета-фактуры, как следует из\r\nстатьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации,\r\nраспространяется на всех плательщиков налога на добавленную\r\nстоимость в качестве безусловного требования, однако ее\r\nосуществление имеет специфику в случаях реализации товаров\r\nнаселению в розницу, что не предполагает дальнейшего использования\r\nпокупателем уплаченных в составе цены товара сумм налога на\r\nдобавленную стоимость для получения соответствующих налоговых\r\nвычетов. Исходя из этого пункт 6 статьи 168 Налогового кодекса\r\nРоссийской Федерации предписывает включать в цену (тариф) товара\r\n(работы, услуги) при его реализации населению сумму налога на\r\nдобавленную стоимость, не выделяя эту сумму на выставляемых\r\nярлыках, ценниках, а также в чеках и в других документах,\r\nвыдаваемых покупателю, а пункт 7 данной статьи приравнивает выдачу\r\nпокупателю кассового чека или иного документа установленной формы\r\nпри реализации товаров за наличный расчет населению к исполнению\r\nобщих требований по оформлению расчетных документов и выставлению\r\nсчетов-фактур, предусматривающих, в частности, необходимость\r\nвыделения в счете-фактуре отдельной строкой соответствующей суммы\r\nналога.\r\n По смыслу приведенных законоположений, определяющих\r\nособенности реализации товаров (работ, услуг) населению по\r\nрозничным ценам (тарифам), покупателями в таких случаях выступают\r\nфизические лица, которые, по общему правилу, плательщиками налога\r\nна добавленную стоимость не признаются. Соответственно, для таких\r\nпокупателей выделение суммы налога на добавленную стоимость в\r\nсоставе цены на приобретаемые товары (работы, услуги) не имеет\r\nюридического значения, поскольку исчисление продавцом суммы налога\r\nрасчетным путем (как это имело место в деле ООО \"Торговый дом\r\n\"Камснаб\") не является тем действием, которое порождает у них право\r\nна применение налогового вычета. Что касается розничных продавцов,\r\nто они в силу пункта 7 статьи 168 Налогового кодекса Российской\r\nФедерации считаются выполнившими предъявляемые к плательщикам\r\nналога на добавленную стоимость требования по выставлению\r\nсчета-фактуры даже без выделения суммы данного налога в цене\r\nтовара, а потому вправе претендовать на налоговые вычеты, которые\r\nкомпенсируют включение соответствующих сумм налога в цену\r\nпоставленного им товара, в дальнейшем реализуемого непосредственно\r\nнаселению.\r\n 3.2. Предусмотренные статьей 168 Налогового кодекса Российской\r\nФедерации правила выставления счета-фактуры, который определяется\r\nего статьей 169 как документ, служащий основанием для принятия\r\nпокупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм\r\nналога на добавленную стоимость к вычету, распространяются именно\r\nна оформление операций по реализации товаров (работ, услуг),\r\nоблагаемых налогом на добавленную стоимость, и допускают в\r\nотношении операций по реализации товаров (работ, услуг), которые\r\nданным налогом не облагаются, в том числе в розничной торговле (при\r\nоказании платных услуг непосредственно населению), изъятия из\r\nобязанности выставлять счета-фактуры, которая считается\r\nвыполненной, если продавец выдал покупателю кассовый чек (или\r\nприравненный к нему документ установленной формы на бланках строгой\r\nотчетности, как это предусмотрено пунктом 2 статьи 2 Федерального\r\nзакона от 22 мая 2003 года N 54-ФЗ \"О применении\r\nконтрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных\r\nрасчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт\").\r\n В силу правовой позиции, выраженной Конституционным Судом\r\nРоссийской Федерации в Постановлении от 14 июля 2003 года N 12-П,\r\nдетальное урегулирование порядка реализации плательщиками налога на\r\nдобавленную стоимость своих правомочий, включая обязательность\r\nпредставления налоговому органу тех или иных документов,\r\nпредусмотренных нормами публичного права и потому отличающихся\r\nнезаменимостью, исключительностью и строгой формальной\r\nопределенностью, обусловлено вытекающей из Конституции Российской\r\nФедерации и конкретизированной в Налоговом кодексе Российской\r\nФедерации связанностью налоговых органов законом. Соответственно,\r\nпоскольку счет-фактура является публично-правовым документом,\r\nдающим налогоплательщику право для правомерного уменьшения налога\r\nна добавленную стоимость на сумму налоговых вычетов, положения\r\nстатьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие\r\nпорядок исчисления налога на добавленную стоимость и определяющие\r\nправовые последствия выставления счета-фактуры, подлежат\r\nбуквальному (неукоснительному) исполнению как налогоплательщиками,\r\nтак и налоговыми органами, которые не вправе давать этим положениям\r\nрасширительное истолкование.\r\n 3.3. Предписания статьи 168 Налогового кодекса Российской\r\nФедерации, в том числе ее пунктов 6 и 7, адресованы, как следует из\r\nих содержания, именно плательщикам налога на добавленную стоимость\r\nи не содержат оговорок о возможности их распространения на лиц и на\r\nоперации, которые от уплаты этого налога освобождены в силу закона.\r\nК таким лицам, согласно статье 346-26 Налогового кодекса Российской\r\nФедерации, относятся, в частности, организации и индивидуальные\r\nпредприниматели, являющиеся плательщиками единого налога на\r\nвмененный доход для отдельных видов деятельности, в том числе\r\nрозничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с\r\nплощадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому\r\nобъекту организации торговли (подпункт 6 пункта 2), которые не\r\nпризнаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за\r\nисключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в\r\nсоответствии с данным Кодексом при ввозе товаров на территорию\r\nРоссийской Федерации и на иные территории, находящиеся под ее\r\nюрисдикцией (абзац третий пункта 4).\r\n Обоснованность применения системы налогообложения в виде\r\nединого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности,\r\nявляющегося по своей правовой природе специальным налоговым режимом\r\nв сфере малого и среднего предпринимательства, при котором уплата\r\nбольшинства федеральных, региональных и местных налогов и сборов\r\nзаменяется единым платежом (определения Конституционного Суда\r\nРоссийской Федерации от 9 апреля 2001 года N 82-О и от 16 ноября\r\n2006 года N 475-О), зависит от соблюдения налогоплательщиками\r\nограничений и требований, предъявляемых к тем видам\r\nпредпринимательской деятельности, которые подпадают под действие\r\nэтой системы налогообложения. Поэтому в процессе осуществления\r\nналогоплательщиками хозяйственной деятельности могут возникать\r\nспоры о правомерности их перехода на уплату единого налога на\r\nвмененный доход для отдельных видов деятельности либо о\r\nправомерности применения вместо него общей системы налогообложения.\r\n Разрешая на основе исследования и оценки фактических\r\nобстоятельств подобные споры, в том числе связанные с определением\r\nтого, подлежит ли обложению единым налогом на вмененный доход тот\r\nили иной вид предпринимательской деятельности (как это имело место\r\nв деле ООО \"Торговый дом \"Камснаб\"), арбитражные суды должны\r\nисходить из того, что действующее правовое регулирование исключает\r\nвозможность двойного налогообложения - по общей системе и по\r\nсистеме налогообложения в виде единого налога на вмененный доход\r\nдля отдельных видов деятельности (определения Конституционного Суда\r\nРоссийской Федерации от 20 марта 2007 года N 167-О-О и от 15 июля\r\n2010 года N 1066-О-О), и принимать во внимание все обстоятельства\r\nдела, в том числе добросовестное заблуждение налогоплательщика в\r\nотношении правильности выбора или обязанности применения того или\r\nиного специального режима налогообложения, что позволяет назначить\r\nнаказание, соразмерное налоговому правонарушению (Определение\r\nКонституционного Суда Российской Федерации от 16 января 2009 года\r\nN 146-О-О).\r\n 3.4. Таким образом, пункты 6 и 7 статьи 168 Налогового кодекса\r\nРоссийской Федерации - в системе норм налогового законодательства и\r\nс учетом правовых позиций Конституционного Суда Российской\r\nФедерации - не дают оснований для вывода о том, что приравненная\r\nдля целей обложения налогом на добавленную стоимость к выставлению\r\nсчетов-фактур выдача покупателям кассовых чеков (иных документов\r\nустановленной формы) при розничной реализации товаров (работ,\r\nуслуг) обязывает продавца таких товаров (работ, услуг) как\r\nплательщика единого налога на вмененный доход для отдельных видов\r\nдеятельности исчислять и уплачивать налог на добавленную стоимость.\r\nИное - в нарушение принципа равенства в сфере налогообложения -\r\nозначало бы возложение на налогоплательщиков не предусмотренных\r\nналоговым законодательством дополнительных налоговых обременений.\r\n 4. Как отмечал в своих решениях Конституционный Суд Российской\r\nФедерации, налоговые правоотношения основаны на властном методе\r\nправового регулирования; реализация конституционной обязанности\r\nплатить законно установленные налоги предполагает субординацию,\r\nвластное подчинение налогоплательщика требованиям государства\r\n(постановления от 20 февраля 2001 года N 3-П, от 14 июля 2005 года\r\nN 9-П и от 23 мая 2013 года N 11-П).\r\n Вместе с тем налоговое законодательство не исключает действия\r\nв налоговых правоотношениях принципа диспозитивности и допускает\r\nвозможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной\r\nполитики, применения налоговых льгот или отказа от них, которая,\r\nоднако, не должна использоваться для неправомерного сокращения\r\nналоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления\r\nналогоплательщиками своими правомочиями.\r\n 4.1. Одним из проявлений диспозитивности в регулировании\r\nналоговых правоотношений выступает право лиц, не являющихся\r\nплательщиками налога на добавленную стоимость, или\r\nналогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей\r\nналогоплательщика, связанных с его исчислением и уплатой, вступить\r\nв правоотношения по уплате данного налога, что в силу пункта 5\r\nстатьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации возлагает на\r\nтаких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с\r\nвыделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму\r\nданного налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же\r\nпокупателю счет-фактура, согласно пункту 1 статьи 169 данного\r\nКодекса, в дальнейшем служит для него основанием для принятия\r\nуказанных в нем сумм налога к вычету.\r\n Плательщики единого налога на вмененный доход для отдельных\r\nвидов деятельности не признаются, по общему правилу, плательщиками\r\nналога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых\r\nобъектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового\r\nкодекса Российской Федерации, осуществляемых в рамках\r\nпредпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), а\r\nзначит, не имеют права на применение налоговых вычетов по этому\r\nналогу. Следовательно, взимание с тех из них, кто осуществляет\r\nсоответствующую предпринимательскую деятельность без выставления\r\nпокупателю счета-фактуры, налога на добавленную стоимость не только\r\nвозлагало бы на них не предусмотренные законом налоговые\r\nобязательства, но и лишало бы их права на вычет по этому налогу.\r\n Как следует из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса\r\nРоссийской Федерации, обязанность продавца уплатить налог на\r\nдобавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить\r\nналоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом -\r\nвыставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет\r\nставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на\r\nдобавленную стоимость в порядке, предусмотренном данным Кодексом,\r\nт. е. посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169), а обязанность\r\nпродавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена\r\nвыставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей\r\nсуммы отдельной строкой.\r\n 4.2. Применительно к операциям по реализации товаров (работ,\r\nуслуг), которые не подлежат обложению налогом на добавленную\r\nстоимость, Конституционный Суд Российской Федерации в Определении\r\nот 7 ноября 2008 года N 1049-О-О отметил, что правила пункта 5\r\nстатьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации в системной\r\nсвязи с другими положениями данного Кодекса предусматривают\r\nвозможность выбора налогоплательщиком наиболее оптимального способа\r\nорганизации экономической деятельности и налогового планирования:\r\nналогоплательщик вправе либо сформировать цену товаров (работ,\r\nуслуг) без учета сумм налога на добавленную стоимость и,\r\nследовательно, без выделения этих сумм в выставляемых покупателю\r\nсчетах-фактурах, что повышает ценовую конкурентоспособность\r\nсоответствующих товаров (работ, услуг), либо выставить контрагенту\r\nсчета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость,\r\nпритом что эта сумма (без учета налоговых вычетов) подлежит уплате\r\nв бюджет; такое законодательное регулирование направлено на\r\nсогласование интересов государства и налогоплательщиков,\r\nпокупателей и поставщиков товаров (работ, услуг), оно определяет\r\nмеру свободы усмотрения налогоплательщиков в процессе исполнения\r\nими конституционной обязанности по уплате налогов, при которой они\r\nвправе самостоятельно осуществлять налоговое планирование, что не\r\nможет рассматриваться как нарушение их конституционных прав.\r\n Обращаясь к анализу регулирования, установленного пунктом 5\r\nстатьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, в контексте\r\nошибочного применения налогоплательщиками общей системы\r\nналогообложения (вместо системы налогообложения в виде единого\r\nналога на вмененный доход для отдельных видов деятельности),\r\nКонституционный Суд Российской Федерации пришел к следующим\r\nвыводам: пункт 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации\r\nвозлагает обязанность по уплате налога на добавленную стоимость на\r\nлиц, не являющихся его плательщиками, или на плательщиков данного\r\nналога, освобожденных от исполнения обязанностей, связанных с его\r\nисчислением и уплатой, не ввиду одного лишь факта реализации ими\r\nтоваров (работ, услуг), но при условии выставления покупателю\r\nсчета-фактуры с выделением суммы данного налога; это продиктовано\r\nтем, что данный документ служит основанием для принятия покупателем\r\nпредъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога на\r\nдобавленную стоимость к вычету; вместе с тем пункт 5 статьи 173\r\nНалогового кодекса Российской Федерации не предназначен для\r\nрегулирования отношений, возникающих между продавцом товаров\r\n(работ, услуг) и конечным их потребителем, которому счет-фактура не\r\nвыставляется, поскольку он не является плательщиком налога на\r\nдобавленную стоимость, применяющим налоговый вычет; исходя из этого\r\nданная норма - по своему смыслу и предназначению, а также с учетом\r\nранее выраженных Конституционным Судом Российской Федерации\r\nправовых позиций - не может расцениваться как затрагивающая\r\nконституционные права указанной категории налогоплательщиков\r\n(Определение от 21 декабря 2011 года N 1856-О-О).\r\n Приведенные правовые позиции сохраняют свою силу и, как это\r\nследует из статьи 6 и части пятой статьи 79 Федерального\r\nконституционного закона \"О Конституционном Суде Российской\r\nФедерации\", являются общеобязательными. Следовательно, налоговые\r\nорганы и арбитражные суды не вправе толковать и применять\r\nпредписания пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской\r\nФедерации без учета этих правовых позиций и вопреки выявленному на\r\nих основе конституционно-правовому смыслу указанных предписаний,\r\nкоторые, будучи компенсационными по своей природе, защищают бюджет\r\nот налоговых потерь и требуют уплаты налога на добавленную\r\nстоимость только в случае выставления налогоплательщиками,\r\nосвобожденными от его уплаты, счета-фактуры с выделенной суммой\r\nданного налога, поскольку такая сумма может быть в дальнейшем\r\nиспользована для налоговых вычетов.\r\n Соответственно, положения пунктов 6 и 7 статьи 168 и пункта 5\r\nстатьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи\r\nне должны пониматься в правоприменительной практике как допускающие\r\nпризнание лица, которое не является плательщиком налога на\r\nдобавленную стоимость в силу абзаца третьего пункта 4 статьи 346-26\r\nданного Кодекса и не выставляет покупателям счета-фактуры с\r\nвыделенной в них суммой налога на добавленную стоимость, обязанным\r\nуплатить этот налог в бюджет только на том основании, что такое\r\nлицо, полагая необходимым использование общей системы\r\nналогообложения, указывало его в своей налоговой декларации,\r\nисчисляя при розничной реализации товаров (работ, услуг) сумму\r\nналога расчетным путем. Неправильное (в частности, ошибочное)\r\nдекларирование сумм налога на добавленную стоимость не должно\r\nприводить к его взиманию, поскольку обязанность исчислить и\r\nуплатить налог возникает из закона (при наличии предусмотренных\r\nНалоговым кодексом Российской Федерации оснований).\r\n Что касается реализации товаров (работ, услуг) населению по\r\nрозничным ценам с учетом налога на добавленную стоимость в\r\nрезультате неправильного применения налогоплательщиком общей\r\nсистемы налогообложения, то это обстоятельство не порождает у него\r\nналогового обязательства перед государством и не влечет изъятия\r\nсуммы налога в доход бюджета. В таком случае взимание с лица налога\r\nна добавленную стоимость в полном объеме (а по сути, части дохода\r\nот продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг по рыночной\r\nцене) наряду с возложением на него обязанности по уплате единого\r\nналога на вмененный доход приводило бы к неправомерному ограничению\r\nего имущественных прав, означало бы неосновательное изъятие\r\nденежных средств налогоплательщика в пользу казны, а следовательно,\r\nнарушало бы справедливый баланс публичных и частных интересов, что\r\nнедопустимо в силу статей 34 (часть 1), 35 (часть 1) и 57\r\nКонституции Российской Федерации.\r\n 5. Таким образом, пункты 6 и 7 статьи 168 и пункт 5 статьи 173\r\nНалогового кодекса Российской Федерации не противоречат Конституции\r\nРоссийской Федерации, поскольку по своему конституционно-правовому\r\nсмыслу в системе действующего правового регулирования они не\r\nпредполагают возложения на лицо, занимающееся розничной реализацией\r\nтоваров без выставления покупателям счетов-фактур, обязанности по\r\nуплате в бюджет налога на добавленную стоимость, если такое лицо по\r\nвиду осуществляемой им предпринимательской деятельности относится к\r\nплательщикам единого налога на вмененный доход.\r\n Исходя из изложенного и руководствуясь статьями 6 и 47-1,\r\nчастью второй статьи 71, статьями 72, 74, 75, 78, 79 и 100\r\nФедерального конституционного закона \"О Конституционном Суде\r\nРоссийской Федерации\", Конституционный Суд Российской Федерации\r\n\r\n п о с т а н о в и л:\r\n\r\n 1. Признать пункты 6 и 7 статьи 168 и пункт 5 статьи 173\r\nНалогового кодекса Российской Федерации не противоречащими\r\nКонституции Российской Федерации, поскольку содержащиеся в них\r\nположения по своему конституционно-правовому смыслу в системе\r\nдействующего правового регулирования не предполагают возможность\r\nвозложения на лицо, занимающееся розничной реализацией товаров без\r\nвыставления покупателям счетов-фактур, обязанности по уплате в\r\nбюджет налога на добавленную стоимость, если такое лицо по виду\r\nосуществляемой им предпринимательской деятельности относится к\r\nплательщикам единого налога на вмененный доход.\r\n 2. Правоприменительные решения по делу общества с ограниченной\r\nответственностью \"Торговый дом \"Камснаб\", основанные на положениях\r\nпунктов 6 и 7 статьи 168 и пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса\r\nРоссийской Федерации в истолковании, расходящемся с их\r\nконституционно-правовым смыслом, выявленным в настоящем\r\nПостановлении, подлежат пересмотру в установленном порядке, если\r\nдля этого нет иных препятствий.\r\n 3. Настоящее Постановление окончательно, не подлежит\r\nобжалованию, вступает в силу со дня официального опубликования,\r\nдействует непосредственно и не требует подтверждения другими\r\nорганами и должностными лицами.\r\n 4. Настоящее Постановление подлежит незамедлительному\r\nопубликованию в \"Российской газете\", \"Собрании законодательства\r\nРоссийской Федерации\" и на \"Официальном интернет-портале правовой\r\nинформации\" (www.pravo.gov.ru). Постановление должно быть\r\nопубликовано также в \"Вестнике Конституционного Суда Российской\r\nФедерации\".\r\n\r\n\r\n Конституционный Суд\r\n Российской Федерации\r\n\r\n N 17-П\r\n
", "tounitid": null, "toparaid": "", "rdk": 0, "baseid": "c000000000" }